Налоговые вычеты по акцизам. Проблемные вопросы, связанные с применением плательщиками акцизов налоговых вычетов Необоснованное получение налогового вычета по акцизам

УФНС России по Астраханской области

Исчисляя сумму акциза, подлежащую уплате в бюджет, налогоплательщики нередко сталкиваются с трудностями при определении суммы налоговых вычетов. Проанализируем, в каком порядке и при представлении каких документов производятся налоговые вычеты по акцизам.

Налогоплательщики, рассчитав в соответствии со Налогового кодекса сумму акциза по реализованным (или переданным) подакцизным товарам, имеют право уменьшить ее на сумму налоговых вычетов. Рассмотрим типичные ситуации, возникающие при производстве и реализации различных подакцизных товаров, а также особенности применения налоговых вычетов в каждой из них.

Вычеты сумм акцизов, уплаченных по приобретенному сырью

Ставка акциза на алкогольную продукцию (водку), произведенную с добавлением этилового спирта, установлена также в расчете на 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в этой продукции.

В данном случае ООО «Колос» имеет право уменьшить сумму акциза, исчисленную по реализованной водке, на сумму акциза, уплаченную при приобретении спирта, использованного в качестве сырья.

При исчислении акцизов налоговые вычеты производятся для того, чтобы избежать двойного обложения акцизом одной и той же единицы измерения налоговой базы. Следовательно, если единицы измерения налоговой базы товара, использованного в качестве сырья, и товара, произведенного из этого сырья, не совпадают, налоговые вычеты не применяются, а сумма акциза, уплаченная при приобретении товара, использованного в качестве сырья, включается в стоимость приобретенного товара на основании НК РФ.

ПРИМЕР 2

Чтобы улучшить качество автомобильного бензина, в него добавляют спиртосодержащую присадку. Для подобной операции используется два подакцизных товара - автомобильный бензин и спиртосодержащая продукция. Однако ситуации двойного обложения акцизом одной и той же единицы измерения налоговой базы не возникает (для бензина - 1 т бензина, для спиртосодержащей продукции - 1 л безводного этилового спирта). Поэтому сумма акциза, исчисленная по автомобильному бензину, не уменьшается на сумму акциза по спиртосодержащей продукции.

Таким образом, стоимость спиртосодержащей продукции списывается на затраты по производству бензина по цене приобретения, то есть с учетом суммы акциза.

Иногда при транспортировке подакцизных товаров, приобретенных для использования в качестве сырья при производстве других подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), а также в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки может произойти безвозвратная утеря. В НК РФ установлено, что в таких ситуациях сумму акциза, приходящуюся на утраченные подакцизные товары, можно принять к вычету. Однако вычет применяется только по сумме акциза, относящейся к части безвозвратно утерянных товаров в пределах норм технологических потерь и норм естественной убыли, которые утверждены уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

ПРИМЕР 3

ООО «Виктория» закупило за границей 500 л этилового спирта (в пересчете на безводный спирт) для последующей переработки. По ввезенному спирту акциз уплачен в сумме 12 575 руб. (500 л#25,15 руб./л). При транспортировке спирта по России 5 л спирта было утеряно. Период транспортировки составил 10 дней. Утвержденные нормы потерь вследствие естественной убыли (испарения) по спирту составляют 0,015% в день.

Сумма акциза по фактически утраченным объемам спирта составила 126 руб. (5 л#25,15 руб./л).
Объем потерь спирта по нормам естественной убыли равен 0,75 л (500 л#0,015%#10 дн.).
Сумма акциза по объемам спирта, утраченным в пределах норм естественной убыли, - 19 руб. (0,75 л# #25,15 руб./л).
Как видим, сумма акциза, не подлежащая налоговым вычетам, равна 107 руб. (126 руб. – 19 руб.).
Значит, ООО «Виктория» по указанным операциям имеет право принять к вычету акциз в сумме 12 468 руб. (12 575 руб. – 107 руб.).

Налоговые вычеты сумм акциза, уплаченных по приобретенному подакцизному сырью, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и уплату соответствующей суммы акциза.

Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные либо продавцам при приобретении подакцизных товаров, либо при ввозе на таможенную территорию РФ подакцизных товаров, выпущенных в свободное обращение.

Если подакцизные товары, использованные в качестве сырья для производства других товаров, оплачены третьими лицами, налоговые вычеты возможны при условии, что в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата. Причем к вычету принимается сумма акциза, которая соответствует части стоимости подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров.

Допустим, в отчетном налоговом периоде использованные в качестве сырья подакцизные товары списаны в производство, но акциз продавцам не уплачен. Тогда вычеты производятся в том отчетном периоде, в котором сумма налога фактически уплачена поставщику.

Напомним, что виноматериалы не являются подакцизным товаром. В то же время на их производство может быть израсходован подакцизный товар - этиловый спирт. В такой ситуации согласно Налогового кодекса вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные на территории России по спирту этиловому, произведенному из пищевого сырья и использованному для производства виноматериалов, в дальнейшем использованных для производства алкогольной продукции.

Обратите внимание: вычеты сумм акциза, указанные в НК РФ, производятся исходя из объемной доли этилового спирта, использованного для производства виноматериалов, в момент приобретения этих виноматериалов.

ПРИМЕР 4

Винзавод приобрел виноматериалы, произведенные с добавлением этилового спирта. Объемная доля спирта на момент приобретения составляла 15%. В процессе хранения объемная доля спирта увеличилась за счет естественного брожения и на дату списания виноматериалов в производство составила 18%.

Сумму акциза, подлежащую вычетам, необходимо определять исходя из содержания спирта 15%.

Чтобы подтвердить право на налоговые вычеты акцизов, организации - производители алкогольной продукции в налоговый орган должны представить следующие документы (их копии):

Договор купли-продажи виноматериалов, заключенный между производителем виноматериалов и производителем алкогольной продукции;
- платежные документы с отметкой банка, подтверждающие оплату приобретенных виноматериалов;
- товарно-транспортные накладные поставки виноматериалов, счета-фактуры;
- купажные акты;
- акты на списание виноматериалов в производство.

Вычеты при производстве подакцизных товаров из давальческого сырья

Сумма акциза по подакцизным товарам из давальческого сырья (если давальческим сырьем являются подакцизные товары) уменьшается на сумму акциза, уплаченную собственником сырья. Об этом говорится в НК РФ.

Налоговые вычеты производятся при представлении налогоплательщиками копий платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт уплаты акциза владельцем сырья (материалов) либо факт оплаты владельцем стоимости сырья по ценам, включающим акциз.

При использовании в качестве давальческого сырья подакцизных товаров, ранее произведенных налогоплательщиком из давальческого сырья, налоговые вычеты производятся на основании:

Копий первичных документов, подтверждающих факт предъявления налогоплательщиком собственнику сырья указанных сумм акциза (акта приема-передачи произведенных подакцизных товаров, акта выработки, акта возврата в производство подакцизных товаров);
- платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты собственником сырья стоимости изготовления подакцизного товара с учетом акциза.

Рассмотрим ситуации по давальческим операциям, с которыми налогоплательщики достаточно часто сталкиваются на практике.

Ситуация 1. ООО «Альфа» произвело автомобильный бензин Аи-80 и 20 т передало на давальческих началах другой организации для производства бензина Аи-92.

При передаче на переработку бензина Аи-80 производитель (собственник сырья) обязан начислить акциз в сумме 53 140 руб. (20 т#2657 руб./т).

Организация-переработчик при передаче собственнику (ООО «Альфа») 25 т произведенного ею из давальческого сырья автомобильного бензина марки Аи-92 начислит акциз и осуществит . Поэтому итоговая сумма акциза к уплате составит 37 585 руб. (25 т#3629 руб./т – 53140 руб.).

Как видим, акциз начисляет не только производитель нефтепродукта, передаваемого на переработку в качестве давальческого сырья, но и переработчик сырья. При этом применение налоговых вычетов позволяет избежать двойного обложения акцизом автомобильного бензина.

Ситуация 2. ЗАО «Факел» приобрело прямогонный бензин, из которого произвело бензин марки Аи-92. Он был передан на давальческих началах ООО «Звезда» для производства автомобильного бензина марки Аи-95.

При передаче бензина ЗАО «Факел» начисляет сумму акциза (подп. 12 п. 1 ст. 182 НК РФ), а также применяет налоговые вычеты акциза, уплаченного по приобретенному подакцизному сырью (п. 2 ст. 200 НК РФ).

ООО «Звезда», которое переработало переданный ей на давальческих началах подакцизный товар, имеет право уменьшить сумму акциза, начисленную по автомобильному бензину Аи-95 при его передаче собственнику, на налоговые вычеты, предусмотренные в НК РФ.

Налоговые вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров. Это определено в Налогового кодекса.

Собственник давальческого сырья должен оплатить предъявленную ему НПЗ № 1 сумму акциза и стоимость переработки давальческого сырья (подп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ). Однако уплаченную сумму акциза собственник сырья в стоимость нефтепродуктов, полученных в результате первичной переработки, не включает, поскольку они подлежат дальнейшей переработке на давальческой основе. Это предусмотрено в НК РФ.

НПЗ № 2 начисляет акциз при передаче продуктов вторичной переработки собственнику давальческого сырья. При этом НПЗ № 2 имеет право принять к вычету сумму акциза, уплаченную собственником давальческого сырья первому переработчику - НПЗ № 1. Согласно НК РФ собственник сырья должен представить НПЗ № 2 копию платежного поручения об оплате стоимости переработки НПЗ № 1, а также об уплате предъявленного им акциза. Это нужно для того, чтобы НПЗ № 2 смог подать названные документы в налоговый орган для применения налоговых вычетов.

НПЗ № 2 предъявит собственнику к оплате стоимость вторичной переработки давальческого сырья и соответствующую сумму акциза. Собственник сырья включит в стоимость реализуемых им нефтепродуктов сумму акциза, исчисленную исходя из ставки, установленной в отношении нефтепродуктов, полученных в результате вторичной переработки на НПЗ № 2.

СПРАВКА
Вычет при возврате подакцизных товаров

При возврате покупателем подакцизных товаров или отказа от них налогоплательщик вправе принять к вычету суммы акциза, ранее уплаченные по этим товарам. Налоговые вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от них, но не позднее одного года с момента возврата товаров или отказа от товаров (п. 5 ст. 200 и п. 5 ст. 201 НК РФ). Других условий для получения права на указанный вычет Налоговым кодексом не предусмотрено.

Вычеты по денатурату, предназначенному для производства неспиртосодержащей продукции

Вычеты у производителей денатурата. В НК РФ сказано, что вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, при реализации этого спирта налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции. Вычет производится при представлении в налоговый орган:

Свидетельства на производство денатурированного этилового спирта;
- копии договора с налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции;
- реестров счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором состоит на учете покупатель (получатель) денатурированного этилового спирта. Форма и порядок представления реестров в налоговые органы определяются Минфином России. Такая отметка проставляется при соответствии сведений, указанных в декларации по акцизам налогоплательщика-покупателя, имеющего свидетельство, сведениям, содержащимся в представленных налогоплательщиком-покупателем реестрах счетов-фактур. Причем налоговый орган обязан проставить данную отметку не позднее пяти дней с даты подачи налоговой декларации;
- накладных на отпуск денатурированного этилового спирта;
- актов приема-передачи денатурированного этилового спирта.

Вычеты у производителей неспиртосодержащей продукции. На основании Налогового кодекса вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, при использовании этого денатурата при производстве неспиртосодержащей продукции. Право на налоговый вычет подтверждается:

Свидетельством на производство неспиртосодержащей продукции;
- копией договора с производителем денатурированного этилового спирта;
- реестрами счетов-фактур, выставленных производителями денатурированного этилового спирта;
- накладной на внутреннее перемещение;
- актом приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика;
- актом списания в производство.

Нередко у налогоплательщика, имеющего свидетельство на производство денатурированного спирта, заканчивается (или аннулируется по каким-либо причинам) на производство спирта. В период действия лицензии налогоплательщик отгрузил денатурированный спирт лицу, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции. Реестры счетов-фактур с отметкой налогового органа покупателя производитель спирта представил в налоговый орган после окончания срока действия лицензии. Может ли налогоплательщик - производитель спирта претендовать на налоговые вычеты?

Копии договора налогоплательщика с лицом, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина;
- копии свидетельства на переработку прямогонного бензина лица, с которым заключен договор на переработку прямогонного бензина;
- реестра счетов-фактур, выставленных лицом, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина. Форма и порядок представления реестров в налоговые органы определяются приказом Минфина России от 03.10.2006 № 123н.

Допустим, прямогонный бензин произведен из давальческого сырья, а затем по указанию собственника сырья передан для дальнейшего производства продукции нефтехимии лицу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина. В такой ситуации налогоплательщик, который произвел прямогонный бензин из давальческого сырья, представляет в налоговый орган документы, поименованные в НК РФ:

Копию договора между собственником прямогонного бензина и налогоплательщиком (переработчиком давальческого сырья);
- копию договора между собственником прямогонного бензина и лицом, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина;
- копию распорядительных документов собственника прямогонного бензина (в случае наличия таких документов) налогоплательщику на передачу прямогонного бензина лицу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина;
- копию накладной на отпуск прямогонного бензина или акта приема-передачи прямогонного бензина лицу, имеющему свидетельство на переработку прямогонного бензина.

Предположим, нефтеперерабатывающий завод, имеющий свидетельство на производство прямогонного бензина, передает (по указанию собственника) бензин, выработанный из давальческого сырья, третьему лицу. Согласно акту приема-передачи получателем прямогонного бензина считается собственник. Он же производит продукцию нефтехимии, используя производственные мощности, арендованные у лица, не имеющего свидетельства на переработку прямогонного бензина. Отгрузка прямогонного бензина осуществляется по месту нахождения производственных мощностей. Можно ли применить налоговый вычет производителю прямогонного бензина при передаче этого нефтепродукта собственнику, у которого есть свидетельство на переработку прямогонного бензина, но нет в собственности мощностей, если прямогонный бензин фактически отгружен лицу, имеющему в собственности мощности, но не имеющему свидетельства на переработку.

Таким образом, производитель прямогонного бензина из давальческого сырья при наличии у него свидетельства на производство прямогонного бензина вправе применить налоговые вычеты в случае представления указанных документов независимо от фактического места получения данного подакцизного товара собственником, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина (по месту нахождения собственных или арендованных мощностей).

По мнению автора, если собственник давальческого сырья, из которого выработан прямогонный бензин, одновременно является лицом, имеющим свидетельство на переработку этого бензина, то копию договора между собственником прямогонного бензина и лицом, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, предусмотренную в приведенном выше перечне документов, производитель прямогонного бензина в налоговый орган может не представлять.

В соответствии с Налогового кодекса вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении прямогонного бензина налогоплательщиком, имеющим свидетельство на переработку такого бензина, при использовании полученного прямогонного бензина самим налогоплательщиком для производства продукции нефтехимии или при передаче бензина для производства продукции нефтехимии на давальческой основе (на основании договора об оказании услуг по переработке принадлежащего данному налогоплательщику прямогонного бензина). Право на налоговый вычет можно подтвердить, представив любой из следующих документов:

Накладную на внутреннее перемещение;
- накладную на отпуск материалов на сторону;
- лимитно-заборную карту;
- акт приема-передачи сырья на переработку;
- акт приема-передачи между структурными подразделениями налогоплательщика;
- акт списания в производство.

ПРИМЕР 5

ООО «Марс», имеющее свидетельство на переработку прямогонного бензина, приобрело 1500 т прямогонного бензина, из которого была произведена продукция нефтехимии.

При приобретении в собственность прямогонного бензина производитель продукции нефтехимии - ООО «Марс» начислит акциз в сумме 3 985 500 руб. (1500 т#2657 руб./т).

Затем при передаче бензина в том же налоговом периоде в производство начисленную сумму акциза организация вправе принять к вычету. Таким образом, к уплате будет причитаться 0 руб. (3 985 500 руб. – 3 985 500 руб.).

Нечипорчук Н.А.
советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса, канд. экон. наук
Публикация подготовлена при участии специалистов ФНС России
Журнал «Российский Налоговый Курьер » №13-14 за 2008 год

"Право и экономика", 2008, N 1

В судебной практике существует большое число споров, связанных с определением правомерности применения налогоплательщиками акцизов налоговых вычетов. Сформировавшаяся арбитражная практика доказывает, что данные вопросы являются наиболее "больными" для всех организаций и индивидуальных предпринимателей, совершающих операции, признаваемые объектом обложения акцизами.

Порядок и условия применения налоговых вычетов установлены в ст. 200 и ст. 201 НК РФ.

Биография

Лермонтов Юрий Михайлович консультант Министерства финансов РФ. Специалист по бухгалтерскому учету и налогообложению.

Родился 12 октября 1981 г. в г. Москве. В 2000 г. окончил юридический факультет Международного института экономики и права, в 2003 г. - экономический факультет Финансовой академии при Правительстве РФ. С 2001 г. работает в системе финансовых и налоговых органов.

В соответствии с п. 1 ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со ст. 194 гл. 22 НК РФ, на установленные ст. 200 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.

В соответствии с п. 1 ст. 201 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п. п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров либо предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и уплату соответствующей суммы акциза, если иное не предусмотрено ст. 201 НК РФ. Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров, либо предъявленные налогоплательщиком и уплаченные собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение.

Согласно п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой.

Отсутствие выделения в счетах-фактурах суммы акциза

В арбитражной практике между налогоплательщиками и налоговыми органами встречаются споры, связанные с правомерностью предъявления налогоплательщиком к вычету сумм акциза без выделения отдельной строкой указанных сумм в счетах-фактурах.

Из норм п. 1 ст. 201 НК РФ и п. 2 ст. 198 НК РФ следует, что в целях гл. 22 НК РФ следует применять требования ст. 169 НК РФ.

В соответствии с пп. 9 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должна быть указаны сумма акциза по подакцизным товарам.

В Приложении N 1 к Постановлению Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" в составе показателей счета-фактуры по графе 6 указывается сумма акциза по подакцизным товарам.

Приведенные Правила применимы не только в целях исчисления налога на добавленную стоимость, но и в рамках рассмотрения вопроса о необходимости включения сумм акциза отдельной строкой в счет-фактуру.

Следует отметить, что по данному вопросу в судебной практике единого мнения нет.

Пример. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 23 января 2007 г. N 11251/06 рассмотрел ситуацию, в которой основанием для вынесения налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в виде штрафа на основании п. 1 ст. 122 НК РФ послужило мнение налогового органа о том, что налоговые вычеты по акцизу на спирт могут применяться только при одновременном соблюдении следующих условий: наличие счетов-фактур, выставленных при приобретении спирта, и расчетных документов (п. 1 ст. 201 НК РФ), а также выделение в них сумм акциза отдельной строкой (п. 2 ст. 198 НК РФ), а организация не исполнила указанные требования и налоговый вычет по акцизу на спирт заявила неправомерно.

Суд отметил, что в ст. 198 НК РФ содержится требование к оформлению расчетных документов и счетов-фактур. Согласно п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах и счетах-фактурах соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой. Поэтому для получения налогового вычета налогоплательщиком должно быть соблюдено и это условие.

По мнению суда, невыполнение упомянутого требования не позволяет подтвердить и проконтролировать уплату акциза в бюджет продавцом подакцизного товара (спиртзаводом) и является препятствием для получения налогового вычета покупателем такого товара (налогоплательщиком).

ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 21 июня 2007 г. N Ф03-А37/07-2/2054 также указал, что несоблюдение одного из условий, предусмотренных п. 1 ст. 201 НК РФ, а именно непредставление расчетных документов об оплате приобретенного спирта, не позволяет налогоплательщику применить налоговый вычет по акцизу в случае, если его оплата произведена третьими лицами без выделения акциза отдельной строкой в платежных документах (см. также Постановление ФАС Дальневосточного округа от 7 июня 2007 г. N Ф03-А37/07-2/1951).

Однако в судебной практике существует и противоположная позиция по данному вопросу.

Пример. ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 1 марта 2007 г. N Ф04-187/2007(31643-А03-23) отметил, что налоговое законодательство предусматривает право налогоплательщика на налоговый вычет по акцизам с двумя условиями: предъявление суммы акциза поставщиком подакцизного товара в счете-фактуре и фактическая уплата этой суммы налогоплательщиком поставщику в составе платежей за подакцизный товар. Суд указал, что расчеты между сторонами по сделке могут быть произведены в любой из установленных Гражданским кодексом РФ форме. Для признания стороны исполнившей обязательство по оплате полученного товара гражданское законодательство не обязывает эту сторону провести расчет только в денежной форме. Это обязательство может быть исполнено любым способом, в том числе путем передачи продавцу имущества покупателя, зачета встречного однородного требования, отступного, новации и т.д. (гл. 26 ГК РФ). Денежная форма расчетов в силу ст. 45 НК РФ является обязательной при уплате налогов, т.е. при расчетах налогоплательщика с бюджетом, а не со стороной по гражданско-правовой сделке.

Таким образом, арбитражный суд сделал вывод о том, что в рассматриваемых правоотношениях векселя Сбербанка России выступали в качестве средства платежа. По мнению суда, невыделение в расчетных документах сумм акцизов отдельной строкой не является основанием для отказа налогоплательщику в праве на налоговый вычет, поскольку акты приема-передачи векселей в совокупности с другими доказательствами подтверждают фактическую оплату товара, в стоимость которого согласно счетам-фактурам включен акциз.

Пример. Аналогичный вывод сделал ФАС Центрального округа в Постановлении от 26 февраля 2007 г. N А68-3213/06-АП-239/18. Суд отклонил довод налогового органа о том, что у налогоплательщика отсутствует право на налоговый вычет, поскольку в платежном поручении сумма акциза не выделена отдельной строкой, суд принял во внимание правовую позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в Определении от 18 апреля 2006 г. N 87-О, где указано, что при разрешении споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.). Формальное нарушение п. 2 ст. 198 НК РФ не может являться основанием для отказа в применении налогового вычета.

Неотражение сумм акциза в декларациях контрагентов

В арбитражной практике также встречаются споры между налоговыми органами и налогоплательщиками о правомерности вычетов сумм акциза в случае неотражения указанных сумм в декларациях контрагентов.

Пример. В п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53 (далее - Постановление N 53) указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

ФАС Поволжского округа в Постановлении от 11 января 2007 г. N А57-6533/05-17 рассмотрел ситуацию, в которой налогоплательщик закупал у поставщиков вино "Агдам". Вино получено по документам с отметкой налогового органа, где сумма акциза указана отдельной строкой. Поскольку расчеты с поставщиками произведены в полном объеме, налогоплательщик имел все основания принять к вычету выделенные в счетах суммы акциза. Суд отметил, что данные, полученные от налоговых органов по месту нахождения поставщиков облагаемой акцизами продукции, об отсутствии в представленных ими декларациях сведений об отгрузке в адрес налогоплательщика вина и виноматериалов могут свидетельствовать только о непредставлении соответствующих сведений декларантами, но не об отсутствии у налогоплательщика права на налоговые вычеты по акцизу.

На основании изложенного суд пришел к выводу, что привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности в случае ненадлежащего исполнения его поставщиком своих налоговых обязанностей (в данном случае неотражение соответствующих операций в налоговой декларации) является неправомерным.

Вычет акциза в случае отсутствия государственной регистрации поставщика налогоплательщика

В арбитражной практике также случаются споры между налоговыми органами и налогоплательщиками по вопросу правомерности применения налогового вычета в случае отсутствия государственной регистрации поставщика налогоплательщика.

Пример. В Постановлении от 8 июня 2007 г. N А44-1676/2006-9 ФАС Северо-Западного округа установил, что некоторые из поставщиков налогоплательщика не зарегистрированы в качестве юридических лиц; документы, на основании которых приобретены товары, оформлены с нарушением требований законодательства. Указанные обстоятельства подтверждаются заключением почерковедческой экспертизы; объяснениями работника организации, допрошенного в судебном заседании в качестве свидетеля; результатами встречных проверок поставщиков и показаниями руководителей этих организаций, допрошенных налоговым органом в качестве свидетелей.

При этом суд отклонил как основанный на неверном толковании правовых норм приведенный налогоплательщиком довод о том, что он не несет ответственности за отсутствие регистрации поставщиков в Едином государственном реестре юридических лиц.

Суд отметил, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Суд установил, что представленные налогоплательщиком счета-фактуры оформлены с нарушением п. 5 ст. 169 НК РФ: указанные в них идентификационные номера налогоплательщиков юридическим лицам не присваивались, а адреса местонахождения поставщиков являются недостоверными.

В соответствии с ч. 2 ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

В силу положений ст. 1 Федерального закона от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" государственная регистрация юридических лиц осуществляется посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц.

В соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ идентификационные номера продавца и покупателя являются обязательными реквизитами, которые должны быть указаны в счетах-фактурах.

Следовательно, указание продавцами в счетах-фактурах идентификационных номеров, которые по данным налогового органа не были присвоены ни одному налогоплательщику, свидетельствует о несоответствии этих документов требованиям п. 5 ст. 169 НК РФ и влечет для налогоплательщика правовые последствия, предусмотренные п. 2 ст. 169 НК РФ.

Суд сделал вывод о том, что содержащиеся в документах налогоплательщика недостоверные и противоречивые сведения препятствуют реализации его права на применение налоговых вычетов по акцизам.

Вычет акциза в случае отсутствия подтверждения реальных взаимоотношений по поставке подакцизного товара между налогоплательщиком и контрагентами

Кроме того, на правоприменительном уровне встречаются споры между налоговыми органами и налогоплательщиками о правомерности вычетов сумм акциза в случае отсутствия подтверждения реальных взаимоотношений по поставке подакцизного товара между налогоплательщиком и контрагентами.

Пример. ФАС Уральского округа в Постановлении от 28 апреля 2007 г. N Ф09-3008/07-С2 отметил, что согласно п. 2 ст. 201 НК РФ вычеты сумм акциза, указанные в п. 4 ст. 200 НК РФ, производятся при представлении налогоплательщиками платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты продавцом, производящим виноматериалы, спирта этилового, произведенного из пищевого сырья по ценам, включающим акциз.

Судом установлено, что представленные налогоплательщиком в обоснование правомерности налоговых вычетов по акцизам, а также понесенных расходов документы оформлены с нарушением действующего законодательства, содержат недостоверную информацию и не свидетельствуют о наличии реальных взаимоотношений налогоплательщика с организациями контрагентами, а также о реальности понесенных налогоплательщиком затрат. Товар, являющийся объектом сделок, о реальности которых утверждает налогоплательщик, контрагентами обществу не передавался, руководитель организации-поставщика отрицает наличие указанных взаимоотношений с налогоплательщиком.

Суд указал, что из системного анализа норм гл. 7 АПК РФ следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе. В данном Постановлении суд поддержал позицию налогового органа, установив, что обязанность доказывания таких обстоятельств налоговым органом выполнена, доказательства, опровергающие выводы налогового органа, в материалах дела отсутствуют.

Следует отметить, что правомерность подобных выводов закреплена также Постановлением N 53.

Вычет акциза в случае отсутствия подтверждения фактической оплаты подакцизного товара

Между налоговыми органами и налогоплательщиками также встречаются споры о правомерности вычетов сумм акциза в случае отсутствия подтверждения фактической оплаты подакцизного товара.

Необходимо отметить, что из нормы п. 1 ст. 201 НК РФ следует, что налогоплательщик обязан подтвердить факт оплаты подакцизного товара.

Так как акциз является косвенным налогом, то налоговое бремя данного налога ложится на конечного потребителя подакцизного товара. Вместе с тем в процессе переработки одного подакцизного товара в другой в целях соблюдения экономической обоснованности взимания акциза законодателем был предусмотрен механизм вычетов на каждой стадии производственного процесса. Данный механизм предусматривает уплату и вычет одной и той же суммы акциза поставщиком и покупателем соответственно.

Требование фактической оплаты сумм акциза при предъявлении их к вычету направлено на предотвращение возникновения у налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды, связанной с возмещением из бюджета средств, которые бюджет не получал.

По мнению Президиума ВАС РФ, изложенному в Постановлении от 23 января 2007 г. N 10670/06, отсутствие расчетного документа не позволяет подтвердить и проконтролировать уплату акциза в бюджет продавцом подакцизного товара (поставщиком спирта) и является препятствием для получения налогового вычета покупателем спирта. Для принятия к вычету суммы акциза, предъявленной поставщиком спирта, стоимость которого погашается зачетом взаимных требований, сумма акциза должна быть оплачена на основании платежного поручения.

Данные выводы Президиума ВАС РФ федеральные арбитражные суды уже начали применять на практике (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 21 июня 2007 г. N Ф03-А37/07-2/2054, от 21 июня 2007 г. N Ф03-А37/07-2/2037).

Однако в арбитражной практике существует другая точка зрения. ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 1 марта 2007 г. N Ф04-187/2007(31643-А03-23) указал, что суммы налога по товарам (работам, услугам), расчеты за которые налогоплательщики производят без фактического движения денежных средств (путем проведения зачета встречных требований, уступки права требования), принимаются к зачету на общих основаниях.

Вычет акциза при несоответствии облагаемой акцизами продукции государственному стандарту

Проблемы у налогоплательщиков могут возникнуть и в случае несоответствия продукции государственному стандарту в части технологии производства.

В Письме ФНС России от 27 марта 2006 г. N ШТ-6-07/325@ "Об использовании бражного дистиллята" указано, что, поскольку государственным стандартом, регламентирующим производство на территории Российской Федерации спирта этилового ректификованного, применение дистиллята бражного в качестве основообразующего сырья при производстве этилового спирта не предусмотрено, акциз, уплаченный налогоплательщиком по приобретенному бражному дистилляту, использованному в дальнейшем для производства спирта этилового, при определении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет по операциям реализации этого спирта, налоговым вычетам, установленным п. 2 ст. 200 НК РФ, не подлежит.

Из изложенного Письма следует, что, по мнению налоговых органов, в случае применения основообразующего сырья, не соответствующего государственному стандарту, в производстве подакцизных товаров налогоплательщик не вправе предъявлять к вычету суммы акциза, уплаченные при приобретении указанного сырья.

Однако судебная практика складывается в пользу налогоплательщиков (см., например, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 2 мая 2007 г. N Ф08-1947/2007-824А, от 12 декабря 2006 г. N Ф08-6836/2006-2797А, от 30 ноября 2006 г. N Ф08-5866/2006-2446А, от 5 октября 2006 г. N Ф08-4920/2006-2069А, Постановление ФАС Центрального округа от 14 февраля 2007 г. N А14-964/200626/24).

Пример. Так, ФАС Уральского округа в Постановлении от 17 мая 2007 г. N Ф09-3581/07-С2 отмечает, что нормами гл. 22 НК РФ предусмотрена возможность предъявления к вычету сумм акциза, уплаченных налогоплательщиком при приобретении подакцизного товара, используемого в качестве основного сырья для производства других подакцизных товаров. По мнению суда, нормы гл. 22 НК РФ не предусматривают такого основания для отказа в применении вычетов по акцизам, как несоответствие продукции государственному стандарту в части технологии производства. Ссылка налогового органа на требования ГОСТа Р 52190-2003, который не предусматривает использование настоев спиртованных в качестве основообразующего сырья при производстве водки, обоснованно не принята судом.

ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 16 июля 2007 г. N Ф08-4096/2007-1617А рассмотрел доводы налогового органа о том, что использованные налогоплательщиком при производстве спирта и водки дистиллят бражной и настои спиртованные не являются основообразующим сырьем при производстве спирта и водки, в связи с чем суммы акциза по этим товарам налоговым вычетам не подлежат, в действиях налогоплательщика по приобретению этилового спирта не усматривается разумных экономических причин, что свидетельствует о его недобросовестности и намерении получить необоснованную экономическую выгоду.

Суд отклонил довод налогового органа о том, что применение налогоплательщиком настоев и дистиллята в качестве сырья для производства реализованной водки не соответствует требованиям ГОСТа Р 52190-2003, сославшись на то, что нормы гл. 22 НК РФ не предусматривают такого основания для отказа в применении налогового вычета по акцизу.

Суд установил, что рецептурами водки "Риал Люкс Мягкая", "Государь Петр I", "Скиф Крепкая", "Риал Люкс Ржаная", "Старорусская Мягкая", утвержденными Федеральным агентством по сельскому хозяйству, предусмотрено использование в качестве основного сырья настоев спиртовых.

Согласно п. 4.2.1 ГОСТа Р 51652-2000 спирты "Люкс", "Экстра" вырабатываются из различных видов зерна и смеси зерна и картофеля. Согласно введению в Регламент на получение спирта этилового, утвержденный 13 мая 2005 г. Федеральным агентством по сельскому хозяйству, спирт этиловый ректификованный пищевой получают путем ректификации дистиллята бражного по ТУ 9182-592-00008064-05.

ТУ 9182-592-00008064-05 "Дистиллят бражной", утвержденными 5 марта 2005 г. Федеральным агентством по сельскому хозяйству, предусмотрено, что дистиллят бражной марки А предназначен для использования в качестве сырья при производстве спирта этилового - сырца по ГОСТ Р 52193-2003 и спирта этилового ректификованного по ГОСТу Р 51652-2000. Согласно п. 2.5 Технических условий бражной дистиллят вырабатывают из зерна, картофеля или смеси зерна и картофеля; смеси зерна, картофеля, сахарной свеклы и мелассы, сахара-сырца и другого сахара и крахмалосодержащего сырья в различных соотношениях, мелассы и является промежуточным материалом, полученным из сырья, указанного в государственном стандарте.

Таким образом, суд установил, что подлежит отклонению довод налогового органа о том, что дистиллят бражной и настои спиртованные не являются основообразующим сырьем при производстве спирта и водки, а суммы акциза по приобретенному сырью не подлежат вычетам.

Суд отклонил и довод налогового органа об экономической нецелесообразности сделки общества по приобретению этилового спирта.

Как указано в п. 2 Постановления N 53, в соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.

Суд указал, что налоговый орган не представил в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. При таких обстоятельствах суд отклонил требования налогового органа.

Производство и реализация как обязательные условия применения вычетов

Нельзя обойти вниманием и изменения, внесенные с 1 января 2007 г. Федеральным законом от 26 июля 2006 г. N 134-ФЗ (далее - Закон N 134-ФЗ) в порядок применения налоговых вычетов по акцизам.

Так, до 1 января 2007 г. условием для применения вычета являлось также то, что товары должны быть произведены и реализованы (переданы). Законом N 134-ФЗ такое условие отменено.

Минфин России в Письме от 17 апреля 2007 г. N 03-07-15/1/11 разъяснил, что, учитывая, что каких-либо специальных норм в отношении переходного периода к новому порядку вычетов законодательством не установлено, по нашему мнению, налогоплательщики вправе применить налоговый вычет по акцизу, установленный вышеуказанным п. 3 ст. 201 НК РФ, в отношении приобретенных подакцизных товаров, использованных в 2006 г. в качестве сырья для производства других подакцизных товаров, в том числе нереализованных и находящихся на складах по состоянию на 1 января 2007 г., при определении суммы акциза, подлежащей уплате за соответствующий налоговый период, начиная с января 2007 г.

Данное Письмо Минфина России было направлено ФНС России для использования в работе Письмом от 31 мая 2007 г. N ШТ-6-03/444@.

До указанных изменений налоговые органы на местах считали, что налогоплательщик подлежит привлечению к налоговой ответственности за неуплату акциза в случае отсутствия у налогоплательщика в определенном налоговом периоде операций по реализации подакцизной продукции. Налоговые органы указывали, что такое обстоятельство является основанием для признания незаконным применения вычетов по приобретенным налогоплательщиком в этом налоговом периоде подакцизным товарам, так как последние не могли быть использованы в изготовлении реализованной подакцизной продукции.

Однако такая позиция не находит своего отражения в судах. ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 6 августа 2007 г. N А43-32659/2006-40-1105 указал, что в ст. 202 НК РФ предусмотрено, что сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиком, осуществляющим операции, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с гл. 22 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на налоговые вычеты, предусмотренные ст. 200 НК РФ, сумма акциза, определяемая в соответствии со ст. 194 НК РФ. По мнению суда, неправомерное применение налоговых вычетов не приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не может быть квалифицировано в качестве не уплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет налога.

Вычет сумм акциза по объемам подакцизного товара в размерах естественной убыли

В арбитражной практике встречаются споры между налогоплательщиками и налоговыми органами по вопросу правомерности вычета сумм акциза по объемам подакцизного товара в размерах естественной убыли.

Пример. В Постановлении от 15 мая 2007 г. N А49-5871/06 ФАС Поволжского округа пришел к выводу о неправомерности включения в расходы в целях исчисления налога на прибыль естественной убыли подакцизного товара, поскольку налогоплательщиком не представлено документальное подтверждение указанных расходов.

Поэтому суд, руководствуясь п. 2 ст. 200 НК РФ, пришел к выводу о неправомерном предъявлении к вычету сумм акциза по указанным объемам подакцизного товара в размерах естественной нормы убыли.

Так, суд отметил, что Приказом Министерства пищевой промышленности СССР от 17 апреля 1980 г. N 89 утверждены Нормативы предельно допустимых потерь при производстве и хранении (выдержке) виноградных и плодово-ягодных виноматериалов, соков и вин, коньячных спиртов и коньяков (далее - Приказ N 89), согласно п. 7 разд. 2 Приказа N 89 отходы при обработке соков и виноматериалов (отфильтрованная и отпрессованная гуща, осадки при обработке ЖКС, осадки при оклейке и т.п.) в нормативы потерь не входят и оформляются по группам (сухие и крепленые) актами с участием лаборатории завода.

Следовательно, данные отходы списываются по фактическому количеству и относятся на себестоимость продукции, о чем также указано в Примечании к Приказу N 89, согласно которому при технологических операциях, на которые нормативы потерь не установлены Приказом N 89, потери определяются (фиксируются) специальными актами с участием лаборатории предприятия, в которых обосновывается необходимость проведения данной технологической операции, с последующим утверждением этих актов вышестоящей организацией.

В то же время для включения произведенных материальных затрат, в том числе в виде технологических потерь, в состав расходов при определении налогооблагаемой прибыли необходимо наличие документального доказательства потерь и их обоснованность.

В соответствии с п. п. 1 - 3 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (первичными учетными документами). Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Как следует из приказа налогоплательщика, должностным лицом, присутствие которого обязательно при списании гущевых и клеевых осадков, является сотрудник лаборатории налогоплательщика.

В нарушение названных норм приказами генерального директора организации в состав комиссии по списанию остатков гущевых и клеевых осадков должностные лица лаборатории налогоплательщика не включены, приказы не согласованы с главным бухгалтером организации. Акты на списание не подписаны представителем лаборатории налогоплательщика. Акты о списании не заверены печатью налогоплательщика. Кроме того, ни в одном акте не содержится денежное выражение данной хозяйственной операции.

Таким образом, судом сделан вывод, что налогоплательщиком не выполнены условия вышеназванных норм и, следовательно, отсутствует документальное подтверждение и доказательства экономической обоснованности расходов по списанию спиртосодержащих гущевых и клеевых осадков, в связи с чем налоговый орган сделал правильный вывод о необоснованности отнесения их заявителем на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Вычет по акцизу при условии отсутствия штампа "отпуск разрешен" на товарно-сопроводительной документации

Пунктом 9 Федерального закона от 21 июля 2005 г. N 107-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации" с 1 января 2006 г. ст. 197 НК РФ утратила силу.

Ранее ст. 197 НК РФ устанавливалось, что под режимом налогового склада (акцизного склада) понимается комплекс мер и мероприятий налогового контроля, осуществляемых налоговыми органами в отношении алкогольной продукции.

Под действием режима налогового склада находятся специально учреждаемые акцизные склады оптовых организаций.

Акцизные склады учреждаются организациями при наличии соответствующего разрешения, выдаваемого в порядке, определяемом законодательством РФ, регулирующим производство и оборот алкогольной продукции.

Согласно Приложению N 16 к Приказу МНС России от 19 февраля 2001 г. N БГ-3-31/41 "Инструкция по осуществлению налогового контроля за работой акцизного склада" (далее - Приказ N БГ-3-31/41) должностное лицо налогового органа осуществляет контроль над работой акцизного склада в соответствии с нормативными правовыми актами, настоящей Инструкцией согласно приказу соответствующего налогового органа. Во время нахождения на акцизном складе должностное лицо налогового органа в том числе регистрирует товарно-сопроводительную документацию (ТТН и счета-фактуры) на отгружаемую с акцизного склада алкогольную продукцию и заверяет эти документы своей подписью и штампом "отпуск разрешен".

В соответствии с п. 2.1 Приказа МНС России от 28 мая 2002 г. N БГ-3-07/270 "О налоговом контроле за работой акцизных складов, расположенных не территории г. Москвы" (далее - Приказ N БГ-3-07/270) во время нахождения на акцизном складе должностное лицо налогового органа в том числе контролирует правильность заполнения товарно-сопроводительной документации на получаемую и отгружаемую алкогольную продукцию, своевременность и правильность отражения данных о движении алкогольной продукции в журналах складского учета.

Следует заметить, что в приведенном Приказе обязанность по заверению товарно-сопроводительной документации должностным лицом налогового органа своей подписью и штампом "отпуск разрешен" не предусмотрена.

В арбитражной практике встречаются споры между налогоплательщиками и налоговыми органами по вопросу правомерности вычета по акцизу при условии отсутствия штампа "отпуск разрешен" на товарно-сопроводительной документации.

Пример. ФАС Поволжского округа в Постановлении от 16 февраля 2007 г. N А55-7553/06-10 пришел к выводу о том, что товарно-сопроводительная документация без штампа "отпуск разрешен" является обоснованным подтверждением заявленных вычетов сумм акциза.

Суд указал, что, как усматривается из материалов дела, налогоплательщик в проверяемом периоде заключал договоры на поставку готового вина с поставщиками, которые представили налогоплательщику лицензии на право закупать, хранить и реализовывать алкогольную продукцию, что отражено в акте проверки, а также разрешения на учреждение акцизных складов.

В соответствии со ст. 10.2 Федерального закона от 22 ноября 1995 г. N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" оборот алкогольной продукции допускается только при наличии соответствующих сопроводительных документов, одним из которых является справка, прилагаемая к товарно-транспортной накладной, в которой указывается наименование продукции, производитель продукции и получатель продукции от производителя (п. п. 3, 6 Правил заполнения справки к товарно-транспортной накладной на этиловой спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию, утв. Постановлением Правительства РФ от 31 декабря 2005 г. N 864).

Суд отметил, что справки к товарно-транспортным накладным, по которым производились поставки продукции, свидетельствуют о том, что данная продукция была приобретена поставщиками непосредственно у производителей.

Таким образом, налогоплательщик покупал подакцизную продукцию у организаций с акцизных складов, которая приобреталась у производителей указанной продукции, следовательно, в силу пп. 5 п. 1 ст. 182 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемом периоде) реализация данной продукции является объектом налогообложения, и поставщики продукции правомерно в соответствии с п. п. 1, 2 ст. 198 НК РФ выделяли в расчетных документах, в том числе в первичных документах и счетах-фактурах, сумму акциза.

Соответственно, налогоплательщик правомерно в соответствии со ст. 200 НК РФ производил налоговые вычеты по акцизам, уплаченным при приобретении подакцизных товаров, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.

Суд отметил, что возражения налогоплательщика на акт проверки налоговый орган не принял, сославшись на то, что в силу Приказа N БГ-3-31/41, утвердившего Инструкцию по осуществлению налогового контроля за работой акцизного склада, товарно-распорядительная документация (ТТН и счета-фактуры) на отгружаемую с акцизного склада алкогольную продукцию должна быть зарегистрирована должностным лицом налогового органа и заверена штампом "отпуск разрешен", а налогоплательщик не представил документы с соответствующей отметкой, т.е. не подтвердил отгрузку продукции с акцизного склада поставщика.

Однако, по мнению суда, такой довод налогового органа является неправомерным, так как согласно Приказу N БГ-3-07/270 должностное лицо налогового органа обязано присутствовать на акцизном складе не реже одного раза в неделю и в его функции не входит регистрация товарно-сопроводительной документации (ТТН и счета-фактуры), штамп "отпуск разрешен" на них не проставляется.

Пунктом 2.2 Приказа N БГ-3-07/270 прямо предусмотрено, что Инструкция по осуществлению налогового контроля за работой акцизного склада, утвержденная Приказом N БГ-3-31/41, на которую ссылается налоговый орган, применяется в части, не противоречащей Приказу N БГ-3-07/270.

Вычет сумм акциза в случае отказа или возврата подакцизного товара

В арбитражной практике случаются споры между налоговыми органами и налогоплательщиками о правомерности вычетов сумм акциза в случае отказа или возврата подакцизного товара.

Согласно п. 1 ст. 468 ГК РФ при передаче продавцом предусмотренных договором купли-продажи товаров в ассортименте, не соответствующем договору, покупатель вправе отказаться от их принятия и оплаты, а если они оплачены, потребовать возврата уплаченной денежной суммы.

В соответствии с п. 2 ст. 475 ГК РФ в случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, либо выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору:

отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;

потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.

Согласно п. 1 ст. 482 ГК РФ в случаях, когда подлежащий затариванию и(или)упаковке товар передается покупателю без тары и (или) упаковки либо в ненадлежащей таре и (или) упаковке, покупатель вправе потребовать от продавца затарить и (или) упаковать товар либо заменить ненадлежащую тару и (или) упаковку, если иное не вытекает из договора, существа обязательства или характера товара.

В соответствии с п. 2 ст. 482 ГК РФ в случаях, предусмотренных п. 1 ст. 482 ГК РФ, покупатель вправе вместо предъявления продавцу требований, указанных в этом пункте, предъявить к нему требования, вытекающие из передачи товара ненадлежащего качества (ст. 475 ГК РФ).

Пунктом 5 ст. 200 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них.

В Письме Минфина России от 22 июня 2007 г. N 03-07-06/58 указано, что право на налоговый вычет суммы акциза при возврате покупателем подакцизных товаров возникает у налогоплательщика после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров.

В Письме Минфина России от 3 июля 2006 г. N 03-01-14/7-340 финансовый орган указал, что основанием применения вычетов для организаций является изменение условий либо расторжение соответствующих договоров, отражение в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров.

Из изложенного следует, что основанием для применения вычета сумм акциза является расторжение соответствующего договора.

Вместе с тем налоговым законодательством в случае вычета акциза по возвращенному подакцизному товару не делается различий в отношении оснований расторжения соответствующих договоров. На это указывает судебная практика.

Пример. ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 20 февраля 2007 г. N Ф08-544/2007-226А отметил, что в соответствии с п. 5 ст. 201 НК РФ вычеты сумм акциза, указанные в п. 5 ст. 200 НК РФ, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата этих товаров или отказа от этих товаров.

Из приведенных норм, по мнению суда, следует, что вычеты сумм акциза по возвращенным покупателем подакцизным товарам производятся при наличии фактической уплаты налогоплательщиком сумм акциза в бюджет, оплаты покупателем подакцизных товаров, возврата покупателем подакцизных товаров налогоплательщику по цене, включающей акциз, отражения в учете операций по корректировке в связи с возвратом товаров.

Перечисленные условия налогоплательщиком соблюдены и налоговым органом не оспариваются. Суд разъяснил, что в Налоговом кодексе РФ не указано, что вычеты акциза могут применяться только при возврате товара по основаниям, предусмотренным ст. ст. 468, 475, 482 ГК РФ или прямо установленным в договоре. Нормами налогового законодательства не установлено ограничение возможности вычета сумм акциза при возврате продукции в зависимости от оснований возврата.

На основании изложенного суд признал незаконным решение налогового органа, согласно которому налогоплательщик неправомерно заявил вычет сумм акциза по подакцизным товарам, возвращенным налогоплательщику по причинам, не указанным в Гражданском кодексе РФ.

Ю.М.Лермонтов

Консультант

Министерства финансов РФ,

специалист

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

Нина Нечипорчук начальник отдела акцизов департамента налоговой и таможенной политики Минфина России

В этом решении:

• Приобретение подакцизных товаров
• Приобретение товара по бартеру
• Уплата акциза третьим лицом
• Оплата товаров векселем
• Счет-фактура
• Период применения вычета
• Бухучет
• Учет акциза в стоимости товаров
• Операции с этиловым спиртом
• Реализация спирта
• Подтверждение права на вычет
• Бухучет
• Приобретение спирта
• Подтверждение права на вычет
• Приобретение спирта для производства спиртосодержащей продукции
• Операции с прямогонным бензином
• Реализация бензина
• Подтверждение права на вычет
• Бухучет
• Передача бензина на переработку
• Приобретение бензина
• Подтверждение права на вычет
• Возврат подакцизных товаров покупателем
• Утеря подакцизных товаров
• Производство алкогольной продукции
• Сумма акциза, подлежащая возврату

Налоговым законодательством предусмотрены различные правила применения вычетов в отношении:

• акцизов, уплаченных при приобретении подакцизных товаров ;
• акцизов по операциям с денатурированным этиловым спиртом ;

Приобретение подакцизных товаров

При приобретении подакцизных товаров у производителя этих товаров уплаченные суммы акциза организация вправе:

• учесть в стоимости приобретенных товаров (п. 2 ст. 199 НК РФ);
• принять к вычету, то есть уменьшить сумму начисленного налога за отчетный период на сумму акциза, предъявленного продавцом (п. 3 ст. 199 НК РФ).

Ситуация: может ли организация, приобретая подакцизный товар по бартерному договору, принять сумму акциза к вычету

Ситуация: может ли организация при приобретении подакцизных товаров в качестве сырья для производства других подакцизных товаров принять акциз к вычету, если оплату поставщику сделала по ее поручению другая организация

Ситуация: может ли организация заявить налоговый вычет, если расчеты за подакцизные товары, использованные в качестве сырья, осуществляются с помощью векселей

Счет-фактура

Наличие правильно оформленного счета-фактуры при приобретении товаров у поставщика является одним из условий применения налогового вычета. Входной акциз принимайте к вычету в сумме, выделенной в счете-фактуре (п. 2 ст. 198 НК РФ). Если счета-фактуры нет или он оформлен с нарушениями, предъявленную поставщиком сумму налога к вычету не принимайте.

Период применения вычета

Принять к вычету акциз можно только после списания подакцизного сырья на затраты по производству подакцизных товаров (п. 3 ст. 201 НК РФ , письмо Минфина России от 6 марта 2013 г. № 03-07-06/6760).

Бухучет

Списание подакцизного сырья для производства иных видов товаров в бухучете отразите так:

Пример расчета суммы налогового вычета по акцизу

Учет акциза в стоимости товаров

Во всех иных ситуациях суммы акциза, уплаченные при приобретении товаров, к вычету не принимайте, а учитывайте в стоимости приобретенных товаров (п. 2 ст. 199 НК РФ).

Операции с этиловым спиртом

Порядок начисления и принятия к вычету сумм акциза при совершении операций с денатурированным этиловым спиртом зависит от того, есть у налогоплательщика свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом , или нет.

Реализация спирта

При реализации денатурированного этилового спирта вне зависимости от того, есть у производителя свидетельство о регистрации или нет, начислите акциз.

К вычету сумму акциза примите, если одновременно выполняются следующие условия:

• производитель имеет свидетельство на производство денатурированного этилового спирта;
• у покупателя есть свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции;

Бухучет

счета 68 счетом 19

Приобретение спирта

При покупке денатурированного этилового спирта объект обложения акцизом возникает, если одновременно выполняются два условия:

• организация имеет свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции;

Подтверждение права на вычет

• копию свидетельства на производство неспиртосодержащей продукции;

Пример расчета суммы акциза по денатурированному этиловому спирту, используемому для производства неспиртосодержащей продукции. Продавец владеет свидетельством на производство денатурированного этилового спирта

Пример расчета суммы акциза по денатурированному этиловому спирту, используемому для производства неспиртосодержащей продукции. Продавец не имеет свидетельства на производство денатурированного этилового спирта

Приобретение спирта для производства спиртосодержащей продукции

Если организация приобретает денатурированный этиловый спирт для производства спиртосодержащей продукции, акциз при получении товара начислять не нужно. При этом есть у покупателя свидетельство на производство спиртосодержащей продукции или нет, значения не имеет (подп. 20 п. 1 ст. 182 НК РФ).

Сумму акциза примите к вычету при выполнении следующих условий:

• у организации есть свидетельство на производство спиртосодержащей продукции;
• сумма акциза уплачена поставщику денатурированного этилового спирта. При этом во всех расчетных, первичных документах и счете-фактуре акциз выделен отдельной строкой;

Право на налоговый вычет подтвердите, представив в налоговую инспекцию одновременно с декларацией следующие документы:

• копию свидетельства на производство спиртосодержащей парфюмерно-косметической (бытовой химии) продукции в металлической аэрозольной упаковке;
• копию договора о приобретении денатурированного этилового спирта у производителя;
  счета-фактуры, выставленные продавцом денатурата;

Пример расчета суммы акциза по денатурированному этиловому спирту, используемому для производства спиртосодержащей продукции

Операции с прямогонным бензином

Порядок начисления и отнесения сумм акциза при совершении операций с прямогонным бензином зависит от того, есть у налогоплательщика свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином , или нет.

Реализация бензина

При реализации прямогонного бензина вне зависимости от того, есть у производителя свидетельство о регистрации или нет, он должен начислить акциз. Это следует из норм пункта 1 статьи 182 и статьи 193 Налогового кодекса РФ.

Подтверждение права на вычет

Чтобы подтвердить свое право на вычет, представьте в налоговую инспекцию следующие документы:

• копию договора на реализацию с покупателем, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина;
• реестр выставленных покупателю счетов-фактур с отметкой налогового органа, в котором получатель прямогонного бензина состоит на учете.

Бухучет

В бухучете принятую к вычету сумму акциза отразите по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции со счетом 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» субсчет «Акцизы»:

Ситуация: можно ли принять к вычету акциз, начисленный при получении прямогонного бензина с целью производства продукции нефтехимии, если свидетельство на переработку прямогонного бензина было аннулировано

Пример определения суммы вычета акциза по реализованному прямогонному бензину

Передача бензина на переработку

Если производитель передает прямогонный бензин по договору о переработке сырья на давальческой основе другой организации, он должен начислить акциз в момент отгрузки сырья переработчику. Это следует из положений подпункта 12 пункта 1 статьи 182 и пункта 2 статьи 195 Налогового кодекса РФ.

Пример вычета акциза по произведенному прямогонному бензину, переданному на давальческих началах для производства продукции нефтехимии

Приобретение бензина

При покупке прямогонного бензина объект обложения акцизом возникает, если одновременно выполняются два условия:

• организация имеет свидетельство на переработку прямогонного бензина;
• полученный товар принадлежит организации на праве собственности.

Подтверждение права на вычет

Право на вычет подтвердите, представив в налоговую инспекцию одновременно с декларацией следующие документы:

• копию свидетельства на переработку прямогонного бензина;
• копию договора о приобретении прямогонного бензина у производителя;

Пример вычета акциза по прямогонному бензину, используемому для производства продукции нефтехимии

Возврат подакцизных товаров покупателем

Покупатель может вернуть приобретенные подакцизные товары, если это предусмотрено законодательством РФ либо договором . Например, покупатель получил меньшее количество товаров, чем было определено в договоре, или ассортимент переданного товара не соответствует ранее утвержденному сторонами перечню (

Налоговый кодекс Российской Федерации.
Глава 22. Акцизы
Статья 200. Налоговые вычеты

1. Налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 настоящей главы, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

2. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов).
В случае безвозвратной утери указанных подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) в процессе их хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету. При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.

3. При передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов) (за исключением нефтепродуктов), в случае, если давальческим сырьем (материалами) являются подакцизные товары, вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные собственником указанного давальческого сырья (материалов) при его приобретении либо уплаченные им при ввозе этого сырья (материалов) на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенного в свободное обращение (за исключением нефтепродуктов), а также суммы акциза, уплаченные собственником этого давальческого сырья (материалов) (за исключением нефтепродуктов) при его производстве.

4. Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные на территории Российской Федерации по спирту этиловому, произведенному из пищевого сырья, использованному для производства виноматериалов, в дальнейшем использованных для производства алкогольной продукции.

5. Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них.

6. Вычетам подлежат суммы авансового платежа, уплаченные при приобретении акцизных марок по подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке.

7. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 настоящего Кодекса, на сумму акциза, исчисленную налогоплательщиком с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров.

8. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство (при представлении документов в соответствии с пунктом 8 статьи 201 настоящего Кодекса).
Суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на розничную реализацию нефтепродуктов, в части сумм акциза, начисленных при получении нефтепродуктов, направляемых на реализацию в розницу, вычетам не подлежат. В целях настоящей главы реализацией нефтепродуктов в розницу признается отпуск нефтепродуктов посредством топливораздаточных колонок.

9. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком в соответствии с подпунктами 2-4 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при дальнейшем использовании подакцизных нефтепродуктов в производстве других подакцизных нефтепродуктов, в том числе при розливе и (или) смешении (при представлении документов в соответствии с пунктом 9 статьи 201 настоящего Кодекса).
Вычетам подлежат также суммы акциза, начисленные в соответствии с подпунктами 2-4 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса налогоплательщиком, имеющим свидетельство на переработку прямогонного бензина, при дальнейшем использовании этого бензина в качестве сырья для производства продукции нефтехимии (при представлении документов в соответствии с пунктом 9 статьи 201 настоящего Кодекса).

10. Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные лицами, имеющими свидетельство, при ввозе подакцизных нефтепродуктов на таможенную территорию Российской Федерации (при представлении документов в соответствии с пунктом 10 статьи 201 настоящего Кодекса).

11. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, при использовании денатурированного этилового спирта для производства не спиртосодержащей продукции (при представлении документов в соответствии с пунктом 11 статьи 201 настоящего Кодекса).

12. Вычетам подлежат суммы акциза, начисленные налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, при реализации денатурированного этилового спирта налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции (при представлении документов в соответствии с пунктом 12 статьи 201 на стоящего Кодекса).

НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ ПО АКЦИЗАМ - налоговые вычеты, на которые налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза по подакцизным товарам; установлены ст. 200 НК. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров (импорте) на таможенную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров. В случае безвозвратной утери указанных подакцизных товаров в процессе их хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету. При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров (п. 2 ст. 200 НК). При передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов), в случае, если давальческим сырьем (материалами) являются , вычетам подлежат:

Суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные собственником указанного давальческого сырья (материалов) при его приобретении;

Суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком при ввозе этого сырья (материалов) на таможенную территорию РФ, выпущенного в свободное обращение;

Суммы акциза, исчисленные и уплаченные собственником этого давальческого сырья (материалов) при его производстве (п. 3 ст. 200 НК). Вычетам подлежат:

Суммы акциза, уплаченные на территории РФ по спирту этиловому, произведенному из пищевого сырья, использованному для производства виноматериалов, в дальнейшем использованных для производства алкогольной продукции (п. 4 ст. 200 НК);

Суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них (п. 5 ст. 200 НК);

Суммы авансового платежа, уплаченные при приобретении акцизных марок либо при приобретении специальных региональных марок, по подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке (п. 6 ст. 200 НК). Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза по подакцизным товарам и (или) подакцизному минеральному сырью на сумму акциза, исчисленную налогоплательщиком с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья (п. 7 ст. 200 НК).

Порядок применения налоговых вычетов установлен в ст. 201 НК. Налоговые вычеты (кроме вычетов в случае возврата товаров и вычетов на суммы авансовых платежей) производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров, либо на основании таможенных деклараций или иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ и уплату соответствующей суммы акциза. Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение. В случае оплаты подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других товаров, третьими лицами, налоговые вычеты производятся, если в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата. В случае, если в качестве давальческого сырья использовались подакцизные товары, по которым на территории РФ уже был уплачен акциз, налоговые вычеты производятся при представлении налогоплательщиками копий платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт уплаты акциза владельцем сырья (материалов) либо факт оплаты владельцем стоимости сырья по ценам, включающим акциз (п. 1 ст. 201 НК). Вычеты сумм акциза, уплаченных на территории РФ по спирту этиловому, произведенному из пищевого сырья, использованному для производства виноматериалов, в дальнейшем использованных для производства алкогольной продукции, производятся при представлении налогоплательщиками платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт оплаты продавцом, производящим виноматериалы, спирта этилового, произведенного из пищевого сырья по ценам, включающим акциз.

При этом вычету подлежит сумма акциза в размере, не превышающем сумму акциза, исчисленную по формуле: С = (А??К) : 100%) ??О, где: С - сумма акциза, уплаченная по спирту этиловому, использованному для производства вина; А - за 1 литр стопроцентного (безводного) этилового спирта; К - крепость вина; О - объем реализованного вина. Сумма акциза, превышающая сумму акциза, исчисленную по указанной формуле, относится за счет доходов, остающихся в распоряжении налогоплательщиков после уплаты налога на организаций (п. 2 ст. 210 НК). Вычеты сумм акциза (кроме вычетов в случае возврата товаров и вычетов на суммы авансовых платежей) производятся в части стоимости соответствующих подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в на производство других реализованных (переданных) подакцизных товаров, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. В случае, если в отчетном налоговом периоде стоимость подакцизных товаров (сырья) отнесена на расходы по производству других реализованных (переданных) подакцизных товаров без уплаты акциза по этим товарам (сырью) продавцам, суммы акциза подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором проведена его уплата продавцам (п. 3 ст. 210 НК). Вычеты сумм акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров (импорте) на таможенную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров, в отношении подакцизных товаров, вывезенных в режиме экспорта за пределы территории РФ, осуществляются при наличии документального подтверждения таможенными органами факта вывоза соответствующих подакцизных товаров с таможенной территории РФ и не распространяются на вывоз товаров для переработки вне таможенной территории РФ (п. 4 ст. 201 НК). Вычеты сумм акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них, производятся в полном объеме:

После отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров;

Не позднее одного года с момента возврата этих товаров или отказа от этих товаров;

Не ранее момента фактической уплаты всей суммы акциза продавцу этих подакцизных товаров (п. 5 ст. 201 НК). Вычеты сумм авансового платежа, уплаченных при приобретении акцизных марок либо при приобретении специальных региональных марок, по подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке, производятся при окончательном определении налогоплательщиком суммы акциза, подлежащей уплате при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ либо по реализованным (переданным) подакцизным товарам (п. 6 ст. 201 НК).

Энциклопедия российского и международного налогообложения. - М.: Юристъ . А. В. Толкушкин . 2003 .